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税務調査でよくある指摘事項(売上編)

税務調査で指摘される売上関係項目について説明します。

売上関係の指摘内容は、「売上の計上漏れ」と「売上除外」の2つに大きく区分されます。

 

売上の計上漏れとは?

売上の計上漏れとは、経理処理誤り等によって本来当期に計上すべき売上が翌期にずれ込んで計上されているケースを指します。典型的なパターンは決算直前の取引の売上が翌期に計上されているケースです。法人税や所得税の計算は事業年度(各年)ごとに行いますが、売上が翌期にずれ込むと当期の正しい税額が算出できませんので、指摘されることになるのです。

 

売上除外とは?

売上除外とは故意に売上を計上していないケースです。売上が当期・翌期のどこにも計上がない場合に調査官は売上に計上されなかった理由を調査し、故意に計上しなかったものと判断した場合に売上除外として指摘を受けることになります。売上除外は不正行為であり重加算税の対象となります。なお、当期の売上であるにもかかわらず利益調整を目的として故意に翌期に計上した場合も当然ながら不正行為になります。

 

売上の計上漏れが生じる理由

では売上の計上漏れが生じる理由を考えてみましょう。売上の計上漏れを考える上では売上を計上すべき時期の理解が必要です。売上の計上時期の基準には引渡基準・検収基準・工事完成基準など各種の基準がありますが、ここでは一般的に用いられている引渡基準を例にしましょう。引渡基準では商品の販売であればその商品の販売時点、役務提供であれば役務提供の完了時点が売上の計上時期になります。ですので、商品販売時点や役務提供完了時点で請求書を作成・発行し経理処理すれば売上計上漏れは生じません。しかしながら、実務においては「当月末締めの翌月末入金」といったように毎月の締日に売上先ごとに取引を集計して請求書を発行し、その後売上代金が入金されるのが一般的です。この販売完了と請求書発行と代金回収との時期のズレが売上計上漏れの生じる要因なのです。

例えば、締め日が毎月20日で決算日が3月31日の法人の場合、決算にあたっては3月21日~3月31日の取引を個別に抽出し売上計上する必要が生じます。この時、取引の抽出漏れが生じるとそれが売上計上漏れにつながってしまうのです。また、経理誤りにより売上の計上漏れが生じた場合であっても売上代金の入金時点で計上漏れに気付くなど、売上代金の入金が売上計上のチェックにもなるのですが、決算期末の売上取引で決算確定までに入金がない場合にはチェックがなされず計上漏れに気付けないこともあります。

一般的に請求書の発行日を売上の計上日にしているためか、請求書の発行日次第で売上の計上時期を調整できるといった話をよく耳にしますが、それは誤りです。引渡基準を採用しているのであれば、売上計上時期はあくまでも引渡時になります。請求書の発行日は一切関係ありません。もし、請求書の発行日を故意に変更し売上計上を繰り延べたとしたら不正行為に該当しかねませんので注意してください。なお、売上の計上基準は継続適用する必要があり、みだりに変更することは認められません。

 

売上除外となるケース

次に売上除外についてです。「売上であると認識していたにもかかわらず故意に計上していない」という事実があれば売上除外に該当し、多くの場合は除外するための工作=仮装隠蔽行為を伴いますので、不正行為として重加算税が賦課されます。重加算税は仮装隠蔽が認められれば賦課されるものであり売上除外に至った動機や目的は関係ありません。仮に売上除外をした目的が税金を免れるためではなかったとしても、結果として税金を免れていれば言い訳の余地はありません。

売上除外の典型的な例としては、売上代金を簿外(帳簿に記載のない)の預金口座で回収して除外するケースや現金で回収した売上代金を計上しないケースがあります。これらに伴う仮装隠蔽行為は例えば請求書に記載の入金口座の書き換えや請求書の破棄といった行為になります。

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